Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11-02-2019 r. – 0112-KDIL3-3.4011.405.2018.3.MM

Skutki podatkowe przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 23 stycznia 2019 r. (data wpływu 29 stycznia 2019 r.) i z 6 lutego 2019 r. (data wpływu 6 lutego 2019 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Wnioskodawca) jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski, prowadzącą indywidualną działalność gospodarczą wpisaną do centralnej ewidencji działalności gospodarczej, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi w podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2016 r. poz. 1047) oraz jest zarejestrowany jako podatnik na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Prowadzenie działalności w dotychczasowej formie prawnej niesie ze sobą ryzyko majątkowe dla Wnioskodawcy oraz jego rodziny (np. w razie śmierci Wnioskodawcy wystąpi wiele formalnych utrudnień komplikujących kontynuację prowadzenia działalności gospodarczej przez spadkobierców), jak również utrudnia skuteczne zaplanowanie i przeprowadzenie ewentualnej sukcesji (obecna forma prowadzenia działalności gospodarczej nie dopuszcza bowiem możliwości bezproblemowego dziedziczenia przedsiębiorstwa). Wnioskodawca planuje kontynuowanie prowadzonej działalności gospodarczej w formie osobowej spółki prawa handlowego, przy czym w chwili obecnej nie została podjęta ostateczna decyzja o kontynuacji działalności w formie konkretnej spółki.

Jednakże, mając na uwadze, iż ewentualny aport prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa (dalej: Przedsiębiorstwo) do osobowej spółki prawa handlowego nie skutkowałby sukcesją uniwersalną praw i obowiązków (która z punktu widzenia biznesowego ma dla Wnioskodawcy istotne znaczenie, np. ze względu na konieczność kontynuacji umów o pracę z pracownikami oraz zawartych z kontrahentami umów cywilnoprawnych) oraz ze względu na ograniczenia prawne związane z przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej w spółki prawa handlowego, dojście do docelowej formy prowadzenia działalności gospodarczej będzie wymagało uprzedniego utworzenia spółki z o.o. poprzez przekształcenie działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę w spółkę z o.o. oraz w drugiej kolejności przekształcenia spółki z o.o. w osobową spółkę prawa handlowego.

Tym samym planowane jest w pierwszej kolejności utworzenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka z o.o.) poprzez przekształcenie (dalej: Przekształcenie) jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. W momencie przekształcenia majątek Przedsiębiorstwa stanie się majątkiem Spółki z o.o. Przekształcenie nastąpi zgodnie z odpowiednimi przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz. U. z 2017 poz. 1577 ze zm.; dalej: KSH).

Wnioskodawca przewiduje, że w związku z planowanym Przekształceniem poniesie szereg wydatków przed dniem przekształcenia, na które będą się składać w szczególności:

1. opłata za wpis do KRS,
2. koszty i opłaty notarialne,
3. koszty obsługi prawnej związane z przekształceniem,
4. koszty badania planu przekształcenia przez biegłego rewidenta,
5. koszty doradztwa związanego z procesem przekształcenia.

Na skutek dokonanego przekształcenia Spółka z o.o. stanie się właścicielem m.in. środków trwałych stanowiących majątek przekształcanego Przedsiębiorstwa wykorzystywanych obecnie przez Wnioskodawcę do wykonywania działalności gospodarczej. Spółka stanie się również z mocy prawa stroną wszelkich umów zawartych przez Wnioskodawcę jeszcze w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Obecnie Wnioskodawca w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę, którym, zgodnie z postanowieniami regulaminu wynagradzania, wynagrodzenia wypłacane są do końca danego miesiąca, za który są należne (w odniesieniu do pracowników działu administracji) oraz do 10 dnia miesiąca następującego po miesiącu, za który są należne (w odniesieniu do pracowników działu produkcji). Na takich samych zasadach wynagrodzenia będą wypłacane w powstałej z Przekształcenia Spółce z o.o., która stanie się następcą prawnym w zakresie stosunków pracy nawiązanych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej. W związku z planowanym Przekształceniem może dojść do sytuacji, w której to Spółka z o.o. wypłaci wynagrodzenia należne za miesiąc poprzedzający miesiąc, w którym doszło do Przekształcenia oraz za miesiąc Przekształcenia w terminie wskazanym w regulaminie wynagradzania.

Składki ZUS od wynagrodzeń (w części finansowanej przez pracodawcę) są regulowane przez Wnioskodawcę w terminie do 15-tego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wypłacane są wynagrodzenia. Na takich samych zasadach składki ZUS będą wypłacane w powstałej z Przekształcenia Spółce z o.o., która stanie się następcą prawnym w zakresie stosunków pracy nawiązanych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej. W związku z planowanym Przekształceniem może dojść do sytuacji, w której to Spółka z o.o. wypłaci składki ZUS (w części finansowanej przez pracodawcę) od wynagrodzeń należnych za miesiąc poprzedzający miesiąc Przekształcenia oraz miesiąc Przekształcenia w terminie do 15-go dnia miesiąca następującego po miesiącu wypłaty wynagrodzenia.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, iż w zakresie, w jakim przedmiotowy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej odnosi się do skutków podatkowych związanych z działalnością Spółki z o.o., występuje on w charakterze osoby planującej utworzenie Spółki z o.o. (w trybie art. 584¹ i następne KSH), o której mowa w art. 14n 1 pkt 1 Ordynacji Podatkowej.

W okresie pomiędzy rejestracją Przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w Spółkę z o.o. a datą zarejestrowania przekształcenia Spółki z o.o. w osobową spółkę prawa handlowego działalność gospodarcza będzie prowadzona w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Pismem uzupełniającym z 23 stycznia 2019 r. Wnioskodawca wskazał, że na moment złożenia niniejszego uzupełnienia wniosku przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę już się zakończyło. W konsekwencji Wnioskodawca został przekształcony w spółkę Z Sp. (dalej: Spółka z o.o.).

Pismem uzupełniającym z 6 lutego 2019 r. w odniesieniu do pytania nr 13 Wnioskodawca uzupełnił wniosek wskazując, że składki ZUS (w części finansowanej przez pracodawcę) od wynagrodzeń pracowników działu produkcji należnych za drugi miesiąc kolejno poprzedzający miesiąc Przekształcenia, wypłaconych w miesiącu poprzedzającym miesiąc, w którym doszło do Przekształcenia, zostały wpłacone do 15-tego miesiąca następującego po miesiącu, w którym doszło do wypłaty wynagrodzenia (tj. do 15-tego miesiąca Przekształcenia), co oznacza, iż zostały uregulowane po dniu Przekształcenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym planowane Przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w Spółkę z o.o. nie będzie skutkowało powstaniem przychodu na gruncie PDOF po stronie Wnioskodawcy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
2. Czy w przypadku opłacenia przez Spółkę z o.o. utworzoną w wyniku Przekształcenia zobowiązań Wnioskodawcy związanych z prowadzonym Przedsiębiorstwem, powstałych przed dniem Przekształcenia, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)
3. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym obowiązek sporządzenia deklaracji rocznej PIT-4R oraz imiennych informacji PIT-11 za okres przed i po Przekształceniu będzie ciążył na Wnioskodawcy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 7)
4. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym wynagrodzenia należne za miesiąc poprzedzający miesiąc, w którym dojdzie do Przekształcenia, wypłacone w terminie wynikającym z regulaminu wynagradzania, będą stanowiły koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy w miesiącu, za który są należne? (pytanie oznaczone we wniosku nr 8)
5. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym wynagrodzenia należne za miesiąc, w którym dojdzie do Przekształcenia, wypłacone w terminie wynikającym z regulaminu wynagradzania, będą stanowiły koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy w miesiącu, za który są należne? (pytanie oznaczone we wniosku nr 9)
6. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym wydatki poniesione na składki ZUS (w części finansowanej przez pracodawcę) od wynagrodzeń pracowników działu administracji, należnych za miesiąc poprzedzający miesiąc Przekształcenia, wypłaconych w miesiącu poprzedzającym miesiąc Przekształcenia, które zostaną wpłacone do 15-tego miesiąca, w którym doszło do Przekształcenia, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy na gruncie PDOF w miesiącu poprzedzającym miesiąc Przekształcenia? (pytanie oznaczone we wniosku nr 10)
7. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym wydatki poniesione na składki ZUS (w części finansowanej przez pracodawcę) od wynagrodzeń, za miesiąc Przekształcenia, wypłacone w terminie wynikającym z regulaminu wynagradzania, wpłacone w terminie do 15-tego dnia miesiąca po miesiącu, w którym zostały wypłacone wynagrodzenia, będą stanowiły koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy w miesiącu ich poniesienia? (pytanie oznaczone we wniosku nr 11)
8. Czy wskazane w opisie zdarzenia przyszłego wydatki związane z przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w Spółkę z o.o. poniesione przed dniem Przekształcenia będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez Wnioskodawcę? (pytanie oznaczone we wniosku nr 12)
9. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym wydatki poniesione na składki ZUS (w części finansowanej przez pracodawcę) od wynagrodzeń pracowników działu produkcji należnych za drugi miesiąc kolejno poprzedzający miesiąc Przekształcenia, wypłaconych w miesiącu poprzedzającym miesiąc, w którym dojdzie do Przekształcenia, które zostaną wpłacone do 15-tego miesiąca następującego po miesiącu, w którym doszło do wypłaty wynagrodzenia (tj. do 15-tego miesiąca Przekształcenia), będą stanowiły koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy w miesiącu ich poniesienia? (pytanie oznaczone we wniosku nr 13)

Pytania nr 4-7 i nr 9 wynikają z pisma z 23 stycznia 2019 r. stanowiącego odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 1-3 i nr 8. Jednocześnie w zakresie pytań nr 4-7 i nr 9 została wydana interpretacja z 11 lutego 2019 r. nr 0112.KDIL3-3.4011.439.1.MM.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Planowane Przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w Spółkę z o.o. nie będzie skutkowało powstaniem dla Wnioskodawcy przychodu na gruncie przepisów Ustawy o PDOF.

Jak stanowi art. 551 § 5 KSH, przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą), w tym spółkę z o.o. (art. 4 § 1 pkt 2 KSH).

Zgodnie z art. 5841 § 1 KSH „przedsiębiorca przekształcany staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki do rejestru (dzień przekształcenia)”.

Natomiast jak wynika z art. 584² § 1 KSH, Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego, przy czym spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej (art. 584² § 2 KSH).

Jak stanowi zaś art. 584² § 3 KSH, Przekształcany przedsiębiorca (osoba fizyczna) staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem spółki przekształconej.

Jak wynika z art. 93a § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.; dalej: Ordynacja podatkowa), jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą – z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych. Przepis ten stosuje się też do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego (art. 93d Ordynacji podatkowej) – w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej (art. 93e Ordynacji podatkowej).

Przepisy Ustawy o PDOF nie stanowią, iż przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w Spółkę dokonane w trybie art. 554¹ i nast. KSH jest zdarzeniem powodującym powstanie przychodu po stronie tego przedsiębiorcy albo po stronie jednoosobowej spółki kapitałowej, w którą ten przedsiębiorca się przekształca.

W szczególności, do przedstawionego zdarzenia przyszłego nie znajdzie zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy o PDOF, zgodnie z którym za przychód uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 158 § 1 KSH, jeżeli wkładem do spółki w celu pokrycia udziału ma być w całości albo w części wkład niepieniężny (aport), umowa spółki powinna szczegółowo określać przedmiot tego wkładu oraz osobę wspólnika wnoszącego aport, jak również liczbę i wartość nominalną objętych w zamian udziałów.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy o PDOF znajduje zatem zastosowanie do wniesienia do spółki aportu (wkładu niepieniężnego), który jak wynika z przywołanych powyżej przepisów KSH, stanowi na gruncie tej ustawy odrębną procedurę (inną niż przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej).

W konsekwencji przywołany przepis nie ma zastosowania do procesu, jakim jest przekształcenie. W przypadku udziałów objętych w wyniku przekształcenia, ewentualny przychód powstanie dopiero przy ewentualnym zbyciu tych udziałów lub umorzeniu, a koszty poniesione przy objęciu tych udziałów również będą potrącalne podatkowo dopiero na ten moment. W związku z powyższym planowane przez Wnioskodawcę przekształcenie nie spowoduje powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy i Spółki z o.o.

Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, planowane przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w Spółkę z o.o. nie będzie skutkowało powstaniem przychodu dla Wnioskodawcy na gruncie przepisów Ustawy o PDOF.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

W przypadku uregulowania przez Spółkę z o.o. utworzoną w wyniku Przekształcenia zobowiązań Wnioskodawcy związanych z prowadzonym Przedsiębiorstwem, powstałych przed dniem Przekształcenia, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy o PDOF przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W ustawie o PDOF brak jest regulacji przewidujących powstanie przychodu z tytułu świadczeń otrzymanych przez podatnika prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą, a opłaconych przez spółkę powstałą z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej. Za takie regulacje nie mogą być w szczególności uznane przepisy dotyczące świadczeń nieodpłatnych.

W ocenie Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym zapłata przez spółkę przekształconą za zobowiązania przekształconego przedsiębiorcy powstałe przed dniem Przekształcenia nie będzie wiązała się zatem z powstaniem po jego stronie przychodu z nieodpłatnych świadczeń. Pomimo iż towary lub usługi zostaną formalnie uzyskane przez inny podmiot niż podmiot, który dokonał za nie płatności, to mając na uwadze sukcesję uniwersalną praw zarówno na gruncie zobowiązań cywilnoprawnych, jak i prawa podatkowego należy uznać, że zmiana ta wynika tylko i wyłącznie ze specyficznego charakteru procesu polegającego na przekształceniu przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Dodatkowo, nie sposób uznać, iż w opisanej sytuacji otrzymane przez Wnioskodawcę świadczenia zostaną mu przekazane nieodpłatnie. Co do zasady bowiem w chwili, w której zobowiązania zostaną opłacone przez Spółkę z o.o., podmiotem obowiązanym do ich spełnienia będzie już Spółka z o.o., na którą z chwilą Przekształcenia przejdą wszelkie prawa i obowiązki związane z prowadzoną jednoosobową działalnością gospodarczą (zarówno na gruncie cywilnoprawnym, jak i podatkowym) przysługujące uprzednio Wnioskodawcy.

Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uregulowania przez Spółkę z o.o. utworzoną w wyniku Przekształcenia zobowiązań Wnioskodawcy związanych z prowadzonym Przedsiębiorstwem, powstałych przed dniem Przekształcenia, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Obowiązek sporządzenia deklaracji rocznej PIT-4R oraz imiennych informacji PIT-11 zarówno za okres przed, jak i po planowanym przekształceniu będzie ciążył tylko i wyłącznie na Spółce z o.o.

Zgodnie art. 584² § 1 KSH spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego. Tym samym w zakresie istniejących w Przedsiębiorstwie przekształcanym stosunków pracy, automatycznie z chwilą przekształcenia ich stroną stanie się Spółka z o.o. powstała z przekształcenia. W konsekwencji spółka ta stanie się pracodawcą w odniesieniu do zatrudnionych pracowników.

Oznacza to, że powstała po przekształceniu Spółka z o.o. przejmie po Przedsiębiorstwu wynikające z art. 38 ust. 1 oraz art. 39 ust. 1 Ustawy o PDOF obowiązki płatnika zaliczek na podatek dochodowy oraz obowiązki w zakresie sporządzania i przekazywania deklaracji rocznej (PIT-4R) i informacji imiennych (PIT-11).

Co do zasady bowiem z chwilą dokonania przekształcenia nowy pracodawca – stanie się z mocy prawa stroną dotychczasowych stosunków pracy. W związku z faktem iż powstała z przekształcenia Spółka z o.o. stanie się pracodawcą, automatycznie przejdą na nią również obowiązki płatnika w zakresie obliczenia i poboru zaliczek na PDOF oraz wszelkie inne obowiązki z tym związane.

Nie następuje bowiem likwidacja działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę przekształcanego i związane z tym rozwiązanie stosunków pracy. Przekształcona Spółka z o.o. przejmuje ww. obowiązki w odniesieniu co całego roku kalendarzowego, w którym nastąpiło przekształcenie, zgodnie z art. 584^1-13 KSH.

Powyższe stanowisko, zgodnie z którym obowiązek sporządzenia deklaracji rocznej PIT-4R oraz imiennych informacji PIT-11 zarówno za rok, w którym doszło do przekształcenia, będzie ciążył tylko i wyłącznie na Spółce z o.o. powstałej z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej, znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w Warszawie z 8 listopada 2017 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.327.2017.1.GG oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 17 listopada 2011 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie o sygn. IPPB2/415-684/11-4/AK.

Tym samym, w świetle powyższych rozważań, Wnioskodawca jest zdania, że obowiązek sporządzenia deklaracji rocznej PIT-4R oraz imiennych informacji PIT-11 za cały rok podatkowy (tj. zarówno za okres przed Przekształceniem, jak i po Przekształceniu), w którym doszło do Przekształcenia, będzie ciążył tylko i wyłącznie na Spółce z o.o. utworzonej w wyniku Przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 8.

Wydatki związane z Przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w Spółkę z o.o. poniesione przed dniem Przekształcenia przez Wnioskodawcę powinny zostać uznane za koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 Ustawy o PDOF kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

1. pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
2. nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 Ustawy PIT,
3. być właściwie udokumentowany.

Niespełnienie którejkolwiek z wyżej wskazanych przesłanek wyklucza możliwość zaliczenia wydatku w ciężar kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Ustawa o PDOF nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów tak, aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości, które nie zostały wykazane w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Wskazane przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego wydatki poniesione w związku z planowanym Przekształceniem, tj. w szczególności:

1. opłata za wpis do KRS,
2. koszty opłaty notarialne,
3. koszty obsługi prawnej związane z przekształceniem,
4. koszty badania planu przekształcenia przez biegłego rewidenta,
5. koszty doradztwa związanego z procesem przekształcenia,

nie zostały wymienione w art. 23 Ustawy o PDOF zawierającym katalog kosztów niepodlegających zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki, związane z planowanym Przekształceniem, mogą przyczynić się do osiągnięcia przychodów podatkowych lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów Spółki z o.o. jako następcy prawnego Wnioskodawcy w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy, wystąpi związek przyczynowy między poniesionymi przez niego wydatkami, w związku z Przekształceniem, a celem, jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów Spółki z o.o., jako sukcesora Wnioskodawcy na gruncie podatkowym i prawnym.

W konsekwencji, pomimo iż wydatki te będą ponoszone przez inny podmiot niż podmiot, który w przyszłości może osiągnąć przychody z tego tytułu, czy też którego źródło przychodów zostanie zachowane lub zabezpieczone, fakt ten nie powinien mieć wpływu na możliwość zaliczenia wskazanych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, ze względu na zasadę sukcesji generalnej praw obowiązków spółki przekształcanej na gruncie prawa podatkowego.

Reasumując, w świetle przywołanych powyżej przepisów oraz w odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, w opinii Wnioskodawcy, wskazane w opisie zdarzenia przyszłego wydatki związane z Przekształceniem, poniesione przed dniem Przekształcenia, będą mogły zostać zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach indywidualnych na gruncie podobnych stanów faktycznych, np:

1. interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 września 2018 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.322.2018.1.WM;
2. interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 maja 2016 r. sygn. IPPB1/4511-378/16-2/AM;
3. interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 października 2015 r. sygn. IBPB-1-1/4511-487/15/BK.

Odpowiedź na pytanie nr 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w części dot. powstania przychodu w związku z przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odpowiedź na pytanie nr 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w części dot. powstania przychodu w przypadku opłacenia przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zobowiązań powstałych przed dniem przekształcenia (pytanie oznaczone we wniosku nr 6) jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odpowiedź na pytanie nr 3.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w części dot. obowiązku sporządzenia deklaracji rocznej PIT-4R oraz imiennych informacji PIT-11 za okres przed i po przekształceniu (pytanie oznaczone we wniosku nr 7) jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odpowiedź na pytanie nr 8.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w części dot. zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (pytanie oznaczone we wniosku nr 12) jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto Organ zauważa, że Wnioskodawca we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego zawarł nieaktualną treść art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1509 ze zm.) oraz art. 551 § 5 i art. 584² § 3 ustawy Kodeks spółek handlowych.

Pierwszy z tych przepisów stanowi bowiem, że: przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 551 § 5 ustawy Kodeks spółek handlowych: przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz. U. poz. 646) – (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową). Natomiast stosownie do art. 584² § 3 tej ustawy: osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej.

Powyższe nie miało jednak wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie niniejszego wniosku.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy dodać, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/